Taxe sur la valeur vénale des biens immobiliers : obligations déclaratives et régularité des propositions de rectification.

AU NOM DU PEUPLE FRAN’AIS

COUR D’APPEL DE PARIS

Pôle 5 – Chambre 10

ARRÊT DU 12 FEVRIER 2026

(n° , 7 pages)

Numéro d’inscription au répertoire général : N° RG 23/05050 – N° Portalis 35L7-V-B7H-CHJRA

Décision déférée à la Cour : Jugement du 15 Février 2023-TJ de [Localité 1]- RG n° 21/10891

APPELANTE

S.A.S. BERG HOLDING société de droit luxembourgeois,

[Adresse 1]

[Localité 2]

Représentée par Me Bruno REGNIER de la SCP CAROLINE REGNIER AUBERT – BRUNO REGNIER, AVOCATS ASSOCIES, avocat au barreau de PARIS, toque : L0050

Assistée de Me Gilles COLIN de la SARL COTAX, avocat au barreau d’ANNECY, toque : 25

INTIMÉ

LA DIRECTRICE RÉGIONALE DES FINANCES PUBLIQUES D’ILE DE FRANCE ET DU DÉPARTEMENT DE [Localité 1]

[Adresse 2]

Pôle Juridictionnel Judiciaire

[Adresse 3]

[Localité 3]

Représenté par Me Guillaume MIGAUD de la SELARL ABM DROIT ET CONSEIL AVOCATS E.BOCCALINI & MIGAUD, avocat au barreau de VAL-DE-MARNE, toque : PC129

COMPOSITION DE LA COUR :

L’affaire a été débattue le 24 Novembre 2025, en audience publique, devant la Cour composée de :

M. Xavier BLANC, Président de la chambre 10 du pôle 5

Mme Christine SIMON-ROSSENTHAL, Présidente de chambre

Mme Solène LORANS, Conseillère

qui en ont délibéré, un rapport a été présenté à l’audience par Mme Solène LORANS dans les conditions prévues par l’article 804 du code de procédure civile.

Greffière, lors des débats : Mme Sonia JHALLI

ARRÊT :

– contradictoire

– par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile.

– signé par M. Xavier BLANC, Président de la chambre 10 du pôle 5 et par Mme Sonia JHALLI, greffière, présente lors de la mise à disposition.
EXPOSÉ DES FAITS ET DE LA PROCÉDURE

La société de droit danois Dybet APS a acquis deux domaines agricoles, respectivement les 9 novembre 2007 et 8 avril 2008, le premier, situé à [Localité 4] au prix de 6 500 000 euros et, le second, situé à [Localité 5] au prix de 5 200 000 euros.

Par acte du 17 octobre 2011, la société de droit luxembourgeois Berg Holding a opéré une fusion-absorption de la société Dybet APS, ce qui a entraîné un transfert de propriété de ces domaines agricoles, lesquels ont été valorisés dans cet acte à hauteur de 35 000 000 euros.

Le 13 août 2014, l’administration fiscale a adressé une demande d’assistance administrative internationale aux autorités fiscales luxembourgeoises, en application de la convention franco-luxembourgeoise du 1er avril 1958, notamment concernant la société Berg Holding, laquelle n’était pas immatriculée au registre du commerce et des sociétés français et ne souscrivait pas de déclaration relative aux impôts commerciaux français ni au titre des biens immobiliers situés sur le territoire national et détenus directement ou indirectement par des entités juridiques interposées.

Sur la base de la réponse partielle de ces autorités fiscales du 27 mai 2015, l’administration fiscale a constaté que cette société avait détenu l’intégralité des parts sociales de la société Dybet APS entre le 28 octobre 2007 et leur annulation à la suite du traité de fusion, était à prépondérance immobilière et n’avait présenté aucun document permettant d’établir les noms et adresses de ses associés.

Par un acte du 19 novembre 2014, la société Berg Holding a vendu les biens situés à [Localité 5].

Par une proposition de rectification du 17 décembre 2015, l’administration fiscale a retenu que la société Berg Holding n’avait pas rempli ses obligations déclaratives issues de l’article 990 D du code général des impôts et a taxé la valeur vénale des immeubles détenus directement ou par des entités interposées au taux de 3 % pour les années 2009 à 2015, aboutissant à un redressement de 7 200 000 euros en droits, outre l’application d’une majoration de 10 % pour non-dépôt de déclaration sans mise en demeure et les intérêts de retard.

Le 11 février 2016, la société Berg Holding a présenté des observations aux termes desquelles elle a soulevé le défaut de motivation de cette proposition de rectification.

Par une réponse du 24 mars 2016, l’administration a maintenu en totalité les rectifications proposées.

Le 28 juin 2018, l’administration fiscale a indiqué modifier la base des rappels de taxe de 3 % et ramener les droits dus à la somme de 1 065 527 euros pour les années 2009 à 2015, puis, le 13 novembre 2018, à celle de 1 060 710 euros, outre les majorations et intérêts de retard.

La société Berg Holding a formé, le 15 février 2019, deux réclamations contentieuses concernant les biens immobiliers situés à [Localité 5] et à [Localité 4], à la suite d’un avis de mise en recouvrement du 30 novembre 2018.

Par une lettre du 10 juin 2021, l’administration fiscale a rejeté ces réclamations.

Le 26 août 2021, la société Berg Holding a assigné l’administration fiscale devant le tribunal judiciaire de Paris.

Par un jugement du 15 février 2023, ce tribunal a statué comme suit :

« DEBOUTE la SAS Berg Holding de ses demandes ;

CONDAMNE la SAS Berg Holding aux dépens. »

Par une déclaration du 14 mars 2023, la société Berg Holding a interjeté appel de ce jugement.

Par ses dernières conclusions remises au greffe le 13 avril 2023, la société Berg Holding demande à la cour de :

« REFORMER le jugement de première instance en ce qu’il a débouté la société BERG HOLDING de ses demandes et l’a condamnée aux dépens,

Et statuant à nouveau :

ANNULER la décision de rejet en litige et les redressements qui en découlent et prononcer les dégrèvements correspondants à titre principal,

À défaut :

ANNULER les majorations pour manquement délibéré de l’article 1729 du Code général des impôts,

En toute hypothèse :

CONDAMNER l’administration fiscale au versement de 5.000 € au titre de l’article 700 du Code de procédure civile et aux entiers dépens par application de l’article 699 de ce même Code. »

La société Berg Holding fait notamment valoir que :

– la procédure diligentée par l’administration fiscale fondée sur la proposition de rectification du 17 décembre 2015 et le courrier du 28 juin 2018 est irrégulière pour défaut de motivation dès lors que cette administration, au lieu de déterminer la valeur vénale des immeubles selon la méthode par comparaison préconisée par la jurisprudence, s’est contentée de se fonder, dans cette proposition, sur la valeur comptable résultant du traité de fusion ;

– l’administration fiscale, en s’exonérant de toute recherche de la valeur vénale des biens litigieux et en se limitant à leur valeur comptable a fait une application erronée de l’article 990 D du code général des impôts ;

– cette proposition de rectification comportant une nullité de fond, le tribunal ne pouvait écarter la prescription opposée contre la notification du 28 juin 2018, laquelle est assimilable à une nouvelle proposition de rectification ;

– elle oppose à bon droit la non-interruption du délai de reprise par une proposition de rectification irrégulière en la forme ;

– la seconde proposition de rectification, en date du 28 juin 2018, constitue une reconnaissance expresse, par l’administration fiscale, de la nullité de sa première proposition de rectification, laquelle n’a pas interrompu la prescription et, intervenant en 2018, ne pouvait concerner que des périodes, de 2009 à 2015, couvertes par le délai de reprise.

Par ses dernières conclusions remises au greffe le 25 juillet 2023, l’administration fiscale demande à la cour de :

« Débouter la société BERG HOLDING de toutes ses demandes,

Confirmer en toutes ses dispositions le jugement du tribunal judiciaire de Paris du 15 février 2023 ;

Confirmer la décision de rejet du 10 juin 2021 ;

Confirmer les rappels effectués par l’administration ;

Rejeter la demande de paiement de la somme de 5 000 € au titre de l’article 700 du code de procédure civile ;

Condamner la SAS Berg Holding à verser la somme de 3 000 € à la Directrice Régionale des Finances publiques d’Île-de-France et de [Localité 1] au titre de l’article 700 du code de procédure civile et à tous les dépens de l’instance. »

L’administration fiscale fait notamment valoir que :

– la lecture de la proposition de rectification est suffisamment motivée de manière à permettre au contribuable de formuler des observations sur les conditions d’application ou non des dispositions de l’article 990 D du code général des impôts ;

– en particulier, cette proposition fait apparaître clairement que la société Berg Holding, est une personne morale possédant directement ou par des entités interposées un ou plusieurs immeubles en France et qui n’a pas déposé de déclaration, alors qu’elle est redevable de la taxe de 3% sur la valeur vénale des immeubles ou droits ;

– elle n’avait pas à démontrer, termes de comparaison à l’appui, une insuffisance des valeurs vénales, dès lors que, la société Berg Holding n’ayant pas déposé de déclaration, l’article L.17 du livre des procédures fiscales n’est pas applicable et que la charge de la preuve du caractère exagéré de l’imposition appartient au contribuable ; or, elle a ensuite fait le travail de la société;

– une proposition de rectification obéit à des règles formelles, le courrier du 28 juin 2018 n’en est pas une et aucune prescription n’est encourue ;

– aucune majoration pour manquement délibéré n’a été appliquée, la société Berg Holding ne concluant pas sur ce point.

La clôture est intervenue par une ordonnance du 13 octobre 2025.

En application des dispositions de l’article 455 du code de procédure civile, il est fait expressément référence aux conclusions des parties visées ci-dessus pour l’exposé du surplus de leurs prétentions et de leurs moyens.
MOTIFS DE LA DÉCISION

Sur la régularité de la procédure

L’article 990 D, premier alinéa, du code général des impôts dispose :

« Les entités juridiques : personnes morales, organismes, fiducies ou institutions comparables qui, directement ou par entité interposée, possèdent un ou plusieurs immeubles situés en France ou sont titulaires de droits réels portant sur ces biens sont redevables d’une taxe annuelle égale à 3 % de la valeur vénale de ces immeubles ou droits. »

Aux termes des articles L. 17, L. 57, L. 186 et L. 189 du livre des procédures fiscales :

– article L. 17 :

« En ce qui concerne les droits d’enregistrement et la taxe de publicité foncière ou la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu’elle est due au lieu et place de ces droits ou taxe, l’administration des impôts peut rectifier le prix ou l’évaluation d’un bien ayant servi de base à la perception d’une imposition lorsque ce prix ou cette évaluation paraît inférieur à la valeur vénale réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ou déclarations.

La rectification correspondante est effectuée suivant la procédure de rectification contradictoire prévue à l’article L. 55, l’administration étant tenue d’apporter la preuve de l’insuffisance des prix exprimés et des évaluations fournies dans les actes ou déclarations. »

– article L. 57 :

« L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation.

[’]

Lorsque, pour rectifier le prix ou l’évaluation d’un fonds de commerce ou d’une clientèle, en application de l’article L. 17, l’administration se fonde sur la comparaison avec la cession d’autres biens, l’obligation de motivation en fait est remplie par l’indication :

1° Des dates des mutations considérées ;

2° De l’adresse des fonds ou lieux d’exercice des professions ;

3° De la nature des activités exercées ;

4° Et des prix de cession, chiffres d’affaires ou bénéfices, si ces informations sont soumises à une obligation de publicité [’].

Lorsque l’administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. »

– article L. 186 :

« Lorsqu’il n’est pas expressément prévu de délai de prescription plus court ou plus long, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à l’expiration de la sixième année suivant celle du fait générateur de l’impôt. »

– article L. 189 :

« La prescription est interrompue par la notification d’une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d’un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun. [’] ».

Il résulte de l’article L. 57 de ce livre que l’administration fiscale est tenue, dans la proposition de rectification qu’elle notifie au contribuable, d’indiquer l’impôt concerné, l’année d’imposition, les motifs explicites de fait et de droit sur lesquels elle entend fonder la rectification envisagée et le montant de celle-ci, de manière à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations ou de faire connaître son acceptation.

En l’espèce, la proposition de rectification du 17 décembre 2015 comporte une motivation circonstanciée en fait et en droit, faisant clairement apparaître les raisons pour lesquelles l’administration fiscale estime que la société Berg Holding est redevable de la taxe prévue à l’article 990 D du code général des impôts, égale à 3% de la valeur vénale des immeubles détenus par cette société, par l’intermédiaire de la société Dybet APS puis directement, au titre des années 2009 à 2015, au regard des dispositions applicables qui sont détaillées, ainsi que d’une majoration de 10% et d’intérêts de retard.

Cette proposition de rectification explicite en outre le calcul du montant de cette taxe, opéré sur la base de l’évaluation de ces biens figurant dans le traité de fusion entre ces sociétés, déposé le 17 octobre 2011 au registre du commerce et des sociétés du Luxembourg mais prenant effet au 29 décembre 2008, et dans les bilans de la société Berg Holding pour les années 2008 à 2014, renseignements obtenus à la suite d’une demande d’assistance administrative internationale auprès des autorités fiscales luxembourgeoises.

Cette motivation a permis à la société Berg Holding de faire valoir son point de vue de façon utile et effective par ses observations du 11 février 2016, auxquelles l’administration fiscale a répondu de manière circonstanciée le 24 mars 2016, notamment en précisant le descriptif des biens tel que figurant au cadastre, tout en indiquant que le défaut de justificatif produit l’amenait à maintenir sa position mais que cette société pouvait saisir la commission départementale de conciliation pour avis.

Par une lettre de son avocat du 6 avril 2016, la société Berg Holding a saisi les commissions départementales de conciliation de [Localité 6] et du Gard de son désaccord persistant sur la valeur des biens retenue pour l’assiette de la taxe de 3%, ainsi qu’il ressort de la lettre de l’administration fiscale du 28 juin 2018, de celle du 13 novembre 2018 lui notifiant les avis de ces commissions dans leur séance respective des 21 septembre et 9 octobre 2018 et les conséquences financières du contrôle et de ces avis.

Les développements figurant dans la lettre du 28 juin 2018, aux termes de laquelle l’administration fiscale « entend corriger la base des rappels de taxe de 3%, le principe de l’assujettissement à cette taxe étant en tout état de cause confirmé » ne constituent qu’une modification de la valorisation des biens retenue pour le calcul de la taxe et non de la base légale fondant les rectifications, en réponse aux arguments exposés par la société Berg Holding, dans le cadre de la procédure contradictoire, tirés de ce que la seule prise en compte de la valeur inscrite aux bilans conduisaient à une surévaluation, d’autant que l’un des biens faisait l’objet de recours successifs dépréciant cette valeur, l’amenant à recourir à la méthode par comparaison et démontrant la prise en considération des observations du contribuable. Outre que cette lettre ne constitue pas une nouvelle proposition de rectification, aucun élément ne laisse penser, contrairement à ce que soutient la société Berg Holding, qu’elle contiendrait « une reconnaissance expresse de la nullité de la première proposition de rectification adressée en 2015 ».

Enfin et au surplus, contrairement également à ce que fait valoir cette société, aucune déclaration n’ayant été effectuée concernant ces biens et a fortiori concernant leur valeur vénale, que ce soit par cette dernière ou par la société Dybet APS, ainsi que cela ressort, notamment, de cette proposition de rectification sans que cela soit au demeurant contesté, l’administration fiscale n’a pas déterminé cette valeur en application de l’article L.17 du livre des procédures fiscales. Par conséquent, il ne saurait lui être reproché de ne pas avoir recouru d’emblée à la méthode par comparaison et d’avoir fixé ladite valeur sur la base des éléments obtenus dans le cadre de la procédure d’assistance administrative internationale.

Au regard de l’ensemble de ces éléments, aucun manquement de l’administration fiscale aux dispositions de l’article L. 57 de ce livre n’est établi, de sorte que cette administration n’avait pas à adresser une nouvelle proposition de rectification à la société Berg Holding à la suite de celle du 17 décembre 2015 déjà notifiée à cette société et ayant valablement interrompu la prescription sexennale de son droit de reprise, laquelle a recommencé à courir à compter de cette date.

Au surplus et en tout état de cause, tant que la prescription n’est pas acquise, en l’absence de durée maximale des opérations de contrôle, cette administration a la possibilité de notifier une nouvelle proposition de rectification.

Le jugement sera confirmé en ce qu’il rejette les moyens tirés d’un défaut de motivation entachant de nullité la proposition de rectification du 17 décembre 2015, de ce que la lettre du 28 juin 2018 constituerait une nouvelle proposition de rectification irrégulière ainsi que de la prescription et, par suite, en ce qu’il rejette les contestations de la société Berg Holding, aucun autre moyen n’étant développé par cette société, dans ses dernières conclusions, à l’appui de ses demandes de réformation et d’annulation de la décision de rejet et des redressements qui en découlent et, à défaut, d’annulation des majorations qu’elles comportent fondées, au demeurant, non sur l’article 1729 mais sur l’article 1728, paragraphe 1, sous a), du code général des impôts.

Sur les dépens et l’article 700 du code de procédure civile

En vertu de l’article 696 du code de procédure civile, compte tenu du sens de la présente décision, le jugement sera confirmé en ce qu’il condamne la société Berg Holding, partie perdante, aux dépens de première instance et cette société sera condamnée à payer les dépens d’appel.

Dès lors et en application de l’article 700 de ce code, le jugement sera également confirmé en ce qu’il déboute la société Berg Holding de sa demande et cette société sera également déboutée de sa demande et condamnée à payer à l’Etat la somme de 3 000 euros au titre des frais exposés dans le cadre de la procédure d’appel et non compris dans les dépens.
PAR CES MOTIFS

La cour,

Confirme le jugement en toutes ses dispositions ;

Y ajoutant,

Condamne la société Berg Holding aux dépens d’appel ;

En application de l’article 700 du code de procédure civile, déboute la société Berg Holding de sa demande et le condamne à payer à l’Etat la somme de 3 000 euros au titre des frais exposés dans le cadre de la procédure d’appel et non compris dans les dépens.

LA GREFFIÈRE, LE PRÉSIDENT,