Impôt sur le revenu : contestation des pénalités pour défaut de déclaration fiscale

RÉPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. C… B… a demandé au tribunal administratif de la Guadeloupe de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015, 2016 et 2017, pour un montant total de 24 849 euros.

Par un jugement n° 2101652, 2101653 du 21 décembre 2023, le tribunal administratif de la Guadeloupe a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 19 mars 2024, et un mémoire complémentaire enregistré le 18 novembre 2024, M. B…, représenté par Me Michel Gabriel, demande à la cour :

1. d’annuler ce jugement du tribunal administratif de la Guadeloupe du 21 décembre 2023 ;
2. de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015, 2016 et 2017, pour un montant total de 24 849 euros ;
3. de mettre à la charge de l’Etat la somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

• il ne peut pas être redevable de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers du fait de sa qualité d’associé au sein de la SCI MVD, laquelle a déposé ses liasses fiscales et opté pour l’impôt sur les sociétés ;
• il conteste l’application de la majoration de 40 % au motif que la SCI est de bonne foi ; elle s’est acquittée de toutes ses dettes fiscales ;
• compte tenu du principe de responsabilité personnelle et de personnalité des peines, la majoration pour défaillance ne saurait lui être appliquée dans la mesure où elle concerne uniquement la SCI MVD et qu’il n’y a pas personnellement participé ;
• les conclusions à fin de décharge des pénalités ne sont pas sans objet et sont recevables, peu importe que le moyen invoqué soit erroné en droit.

Par un mémoire en défense, enregistré le 18 septembre 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que :

• les conclusions de M. B… tendant à la décharge de la majoration de 40 % pour manquement délibéré ne sont pas recevables dès lors que le service a appliqué la majoration de 40 % pour défaillance déclarative prévue à l’article 1728, 1-b du CGI, et non celle sanctionnant le manquement délibéré prévue à l’article 1729 ;
• le surplus des moyens soulevés par le requérant n’est pas fondé.

En application de l’article R. 613-1-1 du code de justice administrative, la direction de contrôle fiscal sud-ouest a été invitée, par un courrier en date du 1er décembre 2025 à produire dans son intégralité les propositions de rectification adressées à la société MVD et à M. C… B….

La direction de contrôle fiscal sud-ouest a produit les pièces le 2 décembre 2025, lesquelles ont été communiquées le lendemain au requérant.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

• le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
• le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

• le rapport de Mme A…,
• et les conclusions de Mme Reynaud, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société civile immobilière (SCI) Morne Vergain Darboussier (MVD), dont M. C… et Gilles B… détiennent respectivement 40 % et 60 % des parts sociales, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur les années 2015, 2016 et 2017. À la suite des opérations de contrôle, des rehaussements ont été notifiés à la société notamment en matière de revenus fonciers par une proposition de rectification du 17 décembre 2018 au titre de l’année 2015 et par une proposition de rectification du 28 février 2019 au titre des années 2016 et 2017. Les conséquences de ces rehaussements sur le revenu global de M. C… B… ont été notifiées par propositions de rectification des 17 décembre 2018 et 1er mars 2019 pour les années 2015, 2016 et 2017. M. B… relève appel du jugement du tribunal administratif de la Guadeloupe du 21 décembre 2023, qui a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015, 2016 et 2017, pour un montant global, en droits et pénalités, de 24 849 euros.

Sur la fin de non-recevoir opposée par l’administration :

2. Aux termes de l’article L. 199 C du livre des procédures fiscales :  » L’administration, ainsi que le contribuable dans la limite du dégrèvement ou de la restitution sollicités, peuvent faire valoir tout moyen nouveau, tant devant le tribunal administratif que devant la cour administrative d’appel, jusqu’à la clôture de l’instruction. (…) « .

3. L’administration n’est pas fondée à soutenir qu’en contestant, dans sa requête introductive, les pénalités sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts alors que le vérificateur les a appliquées sur le fondement de l’article 1728 1-b du même code, M. B… présente des conclusions irrecevables, dès lors que l’intéressé pouvait, dans un mémoire produit après l’expiration du délai de recours contentieux, soulever un nouveau moyen. Par suite, la fin de non-recevoir opposée par l’administration fiscale doit être écartée.

Sur le bien-fondé des impositions :

4. En vertu du b) du 3 de l’article 206 du code général des impôts, les sociétés civiles immobilières peuvent être soumises à l’impôt sur les sociétés si elles optent pour leur assujettissement à cet impôt dans les conditions prévues à l’article 239 du code général des impôts. Aux termes de cet article :  » 1. Les sociétés et groupements mentionnés au 3 de l’article 206 peuvent opter (…) pour le régime applicable aux sociétés de capitaux. (…) / L’option doit être notifiée avant la fin du troisième mois de l’exercice au titre duquel l’entreprise souhaite être soumise pour la première fois à l’impôt sur les sociétés (…) « . En application de l’article 22 de l’annexe IV au même code, alors en vigueur, la notification de l’option prévue à l’article 239 de ce code doit être  » adressée au service des impôts du lieu du principal établissement de la société ou du groupement qui souhaite exercer cette option./ La notification indique la désignation de la société (…) et l’adresse du siège social, les nom, prénoms et adresse de chacun des associés, membres ou participants, ainsi que la répartition du capital social ou des droits entre ces derniers. Elle est signée dans les conditions prévues par les statuts ou, à défaut, par tous les associés, membres ou participants. Il en est délivré récépissé. /L’option ainsi exercée est irrévocable « .

5. En application de ces dispositions, pour exercer valablement leur option en faveur de l’imposition selon le régime propre aux sociétés de capitaux, les sociétés de personnes doivent soit notifier cette option au service des impôts du lieu de leur principal établissement, conformément aux prescriptions de l’article 239 du code général des impôts et de l’article 22 de l’annexe IV à ce code, soit cocher la case prévue à cet effet sur le formulaire remis au centre de formalité des entreprises dont elles dépendent à l’occasion de la déclaration de leur création ou de leur modification, manifestant ainsi sans ambiguïté l’exercice de leur option.

6. M. B… soutient que par une lettre du 11 janvier 2010, la SCI MVD, par l’intermédiaire de ses deux associés, MM. Gilles et C… B…, a demandé son assujettissement en faveur de l’impôt sur les sociétés à compter du 1er janvier 2010. Toutefois, cette lettre n’a pas été accompagnée des indications exigées par l’article 22 de l’annexe IV au code général des impôts, notamment de l’indication de la répartition du capital social, et le requérant ne produit ni récépissé, ni aucune preuve de son envoi effectif ou de sa réception par l’administration fiscale. Au surplus, si le requérant produit les liasses fiscales relatives à la déclaration du résultat fiscal d’ensemble de la société au titre de l’impôt sur les sociétés portant sur les exercices clos aux 31 décembre 2010, 2011, 2012, 2013 et 2014, d’une part, ces déclarations ne portent pas sur les exercices vérifiés à l’origine des impositions en litige, d’autre part, trois d’entre elles ne comportent pas la signature de son gérant et les deux autres ont été déclarées à la date du 20 avril 2015 et n’ont été réceptionnées que le 1er octobre 2015 par l’administration fiscale. Dès lors, la SCI MVD ne peut être regardée comme ayant clairement manifesté à l’administration fiscale son intention d’opter pour le régime fiscal des sociétés de capitaux au titre des années 2015, 2016 et 2017. Par suite, M. B… n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a soumis à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers la part qu’il détient, à hauteur de ses droits, des résultats provenant de la SCI MVD pour les années 2015, 2016 et 2017.

Sur le bien-fondé des pénalités :

7. Aux termes de l’article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige :  » 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de : (…)/ b. 40 % lorsque la déclaration ou l’acte n’a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d’avoir à le produire dans ce délai ; (…) « .

8. Tant le principe de responsabilité personnelle que le principe de personnalité des peines s’opposent à ce que des pénalités fiscales, qui présentent le caractère d’une punition tendant à empêcher la réitération des agissements qu’elles visent, puissent être prononcées à l’encontre de contribuables lorsque ceux-ci n’ont pas participé aux agissements que ces pénalités répriment.

9. Les dispositions de l’article 1728 du code général des impôts, selon lesquelles les suppléments de droits mis à la charge du contribuable peuvent être assortis d’une majoration en cas de défaut ou de retard de production d’une déclaration fiscale, ne sauraient être interprétées comme autorisant l’administration à mettre cette pénalité à la charge du contribuable lorsque celui-ci n’a pas pris personnellement part au défaut ou au retard déclaratif.

10. M. B… conteste en appel le bien-fondé de la majoration pour manquement délibéré de 40 % appliquée aux rectifications de ses revenus fonciers des années 2015 à 2017 résultant du défaut de dépôt dans les délais des déclarations de la SCI MVD. S’il est constant que la SCI s’est soustraite à ses obligations déclaratives en dépit d’une mise en demeure, il ne résulte en revanche pas de l’instruction que M. B… aurait participé à la gestion de la société et pris personnellement au défaut déclaratif. Par suite, c’est à tort que le service a assorti les impositions mises à la charge de M. B… de la majoration prévue par l’article 1728 précité du code général des impôts.

11. Il résulte de tout ce qui précède que M. B… est seulement fondé à demander l’annulation du jugement attaqué en tant qu’il a rejeté ses conclusions tendant à la décharge de la majoration pour défaut de production d’une déclaration fiscale dont ont été assorties les rectifications de ses revenus fonciers des années 2015 à 2017.

Sur les frais liés à l’instance :

12. L’Etat n’étant pas pour l’essentiel la partie perdante dans la présente instance, il n’y a pas lieu, dans les circonstances de l’espèce, de faire droit aux conclusions présentées par M. B… sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

DECIDE :

Article 1er : M. B… est déchargé de la majoration de 40 % pour défaut de production d’une déclaration fiscale.

Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de la Guadeloupe en date du 21 décembre 2023 est réformé en ce qu’il a de contraire au présent arrêt.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B… est rejeté.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. C… B… et au ministre de l’action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.

Délibéré après l’audience du 26 janvier 2026 à laquelle siégeaient :

• Mme Munoz-Pauziès, présidente,
• Mme A…, président-assesseure,
• Mme Cazcarra, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 février 2026.

La rapporteure, B. A…

La présidente, F. MUNOZ-PAUZIÈS

La greffière, L. MINDINE

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

N° 24BX00704