Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A… B… a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, d’une part, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2013, d’autre part, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2014, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2005847 du 24 juin 2022, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour avant renvoi :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 4 août 2022 et 4 mars 2024, M. B…, représenté par Me Righi, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement du tribunal administratif de Marseille du 24 juin 2022 ;

2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités en litige ;

3°) de condamner l’Etat aux entiers dépens et de mettre à sa charge la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

– l’administration a méconnu l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales en s’abstenant de lui communiquer les renseignements et documents sur lesquels les rectifications sont fondées ;

– la proposition de rectification du 30 août 2016 est insuffisamment motivée au regard des exigences de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

– le rehaussement de ses bénéfices non commerciaux est fondé sur des chiffres contradictoires ;

– le rehaussement de ses bénéfices non commerciaux est infondé dès lors qu’il n’a pas été en mesure de vérifier les renseignements et documents obtenus de tiers ;

– l’administration ne démontre pas qu’il aurait perçu des recettes non déclarées ;

– l’administration ne démontre pas que ses dépenses ne seraient pas déductibles des bénéfices non commerciaux ;

– le rehaussement de ses revenus fonciers est infondé dès lors qu’il n’a pas été en mesure de vérifier les renseignements et documents obtenus de tiers ;

– l’administration ne démontre pas que ses charges ne seraient pas déductibles des revenus fonciers ;

– les autres rectifications sont infondées dès lors qu’il n’a pas été en mesure de les discuter puisqu’il n’a pas eu communication des documents obtenus de tiers et que l’administration n’apporte pas la preuve de leur bien-fondé ;

– l’administration n’était pas fondée à faire application des majorations pour manquement délibéré et pour manœuvres frauduleuses.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 3 novembre 2022 et le 21 mars 2024, ce dernier mémoire n’ayant pas été communiqué en application de l’article R. 611-1 du code de justice administrative, le ministère de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens invoqués par l’appelant ne sont pas fondés.

Par un arrêt n° 22MA002208 du 14 juin 2024, la cour a rejeté la requête de M. B….

Par une décision n° 496970 du 13 novembre 2025, le Conseil d’Etat a, sur pourvoi de M. B…, annulé l’arrêt du 14 juin 2024 en tant qu’il a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2014 ainsi que des pénalités correspondantes établies en conséquence des rectifications fondées sur l’exploitation des documents autres que les relevés bancaires et les relevés du Système National Inter Régime (SNIR) et renvoyé l’affaire, dans la mesure de cette cassation, à la cour.

Procédure devant la cour après renvoi :

Par des mémoires, enregistrés les 20 janvier, 20 août et 8 septembre 2026, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique conclut, dans le dernier état de ses écritures, au non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements prononcés en cours d’instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il fait valoir que :

– les conclusions à fin de décharge ne sont pas recevables en tant qu’elles portent sur les suppléments d’impôt procédant de rectifications fondées sur l’exploitation des relevés bancaires et des relevés du SNIR ;

– il est fait droit au moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales en ce qui concerne les rectifications fondées sur l’exploitation des copies de chèques, des contrats souscrits auprès d’organismes de prévoyance et des relevés de versements d’indemnités de remplacement établis par ces derniers.

Par des mémoires enregistrés le 27 juillet 2026 et le 3 septembre 2026, M. B…, représenté par Me Righi, conclut aux mêmes fins et par les mêmes moyens que précédemment.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

– le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

– le rapport de Mme C…,

– les conclusions de M. Ury, rapporteur public,

– et les observations de Me Righi, représentant M. B….

Considérant ce qui suit :

1. A l’issue d’une vérification de comptabilité de l’activité de masseur-kinésithérapeute que M. B… exerçait à titre libéral ainsi que d’un examen de sa situation fiscale personnelle, l’administration fiscale a notamment rehaussé les bénéfices non commerciaux et les revenus fonciers déclarés au titre des années 2013 et 2014. Par un jugement n° 2005847 du 24 juin 2022, le tribunal administratif de Marseille a rejeté la demande de M. B… tendant à la décharge, d’une part, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a ainsi été assujetti au titre des années 2013 et 2014, d’autre part, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2014, et des pénalités correspondantes. Par un arrêt n° 22MA02208 du 14 juin 2024, la cour a rejeté l’appel que M. B… avait formé contre ce jugement. Par une décision n° 496970 du 13 novembre 2025, le Conseil d’Etat statuant au contentieux a annulé cet arrêt en tant qu’il a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles M. B… a été assujetti au titre des années 2013 et 2014, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2014 ainsi que des pénalités correspondantes établies en conséquence des rectifications fondées sur l’exploitation des documents autres que les relevés bancaires et les relevés du SNIR. Le Conseil d’Etat a renvoyé dans cette mesure l’affaire devant la cour.

Sur l’étendue du litige :

2. Par une décision du 11 septembre 2026, postérieure à l’introduction de la requête, l’administration fiscale a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus en litige au titre de l’année 2013 à concurrence de 262 911 euros et des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales en litige au titre de l’année 2014 à concurrence de 181 082 euros. Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet.

Sur le bien-fondé du jugement :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

S’agissant de la communication des renseignements ou documents obtenus de tiers :

3. Aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales :  » L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande « .

4. Il résulte de ces dispositions qu’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure d’imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d’informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers qu’elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l’intéressé d’y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable, après avoir été destinataire de cette information, lui en fait la demande, l’administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu’il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d’en vérifier l’authenticité ou d’en discuter la teneur ou la portée.

5. Pour l’application des dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales citées au point 3, il y a lieu de considérer que, sauf stipulation contraire, le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable pour recevoir l’ensemble des actes de la procédure d’imposition et y répondre emporte élection de domicile auprès de ce mandataire. Par suite, lorsqu’un tel mandat a été porté à la connaissance de l’administration fiscale, celle-ci est en principe tenue d’adresser au mandataire l’ensemble des actes de la procédure d’imposition, y compris l’information prévue par ces dispositions ainsi que, saisie d’une demande en ce sens, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qu’elle a utilisés pour fonder les impositions. Lorsque le mandataire du contribuable a la qualité d’avocat et que celui-ci déclare que son client a élu domicile à son cabinet, l’administration fiscale est tenue de lui adresser les actes de la procédure d’imposition sans qu’il soit besoin d’exiger la production d’un mandat exprès.

6. En revanche, lorsque le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable pour l’assister dans ses relations avec l’administration ne contient aucune mention expresse habilitant le mandataire à recevoir l’ensemble des actes de la procédure d’imposition, ce mandat n’emporte pas élection de domicile auprès de ce mandataire. Dans ce cas, l’administration doit notifier l’ensemble des actes de la procédure au contribuable, y compris l’information prévue par les dispositions de l’article L. 76 B ainsi que, saisie d’une demande en ce sens, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qu’elle a utilisés pour fonder les impositions, alors même que le mandat confie au mandataire le soin de répondre à toute proposition de rectification, d’accepter ou de refuser toute rectification. Si, cependant, l’administration procède à une notification non au contribuable lui-même, mais à une personne qui se présente comme son mandataire, il appartient au juge d’apprécier, eu égard à l’ensemble des circonstances de l’espèce, si la notification est parvenue au contribuable et si, par suite, elle peut être regardée comme régulière.

7. Toutefois, lorsque les dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales ont été méconnues à raison d’un document ou renseignement obtenu de tiers, ce qui prive l’administration fiscale de la possibilité de s’en prévaloir, il appartient au juge de l’impôt d’apprécier si, compte tenu des autres éléments sur lesquels elle repose, l’imposition peut être en tout ou partie maintenue.

8. A l’issue de la vérification de comptabilité de l’activité de M. B… et de l’examen de sa situation fiscale personnelle, l’administration fiscale a notamment rehaussé ses bénéfices non commerciaux en réintégrant des recettes non déclarées correspondant à des règlements au titre du tiers payant et à des revenus de remplacement. Elle a également rehaussé les revenus fonciers déclarés au titre de l’année 2013 à raison notamment d’une somme de 8 833 euros correspondant à des loyers perçus pour la location d’un logement situé à Marseille et non déclarés. Elle a utilisé, pour fonder une partie des impositions supplémentaires auxquelles le contribuable a été assujetti à l’issue de ces contrôles, des documents obtenus de tiers tels que notamment des copies de chèques, des contrats souscrits par l’intéressé auprès d’organismes de prévoyance et des relevés de versements d’indemnités de remplacement établis par ces derniers. Avant la mise en recouvrement des impositions, l’avocat de M. B… a fait connaître à l’administration que son client demandait, sur le fondement des dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales citées au point 3, la communication de ces documents. En réponse à cette demande, l’administration fiscale a adressé les documents en cause au cabinet de l’avocat de M. B…. Les plis contenant ces documents, envoyés par lettres recommandées avec avis de réception, n’ont pas été distribués à l’avocat et ont été retournés à l’administration. Dans ces conditions, et alors qu’il est constant que M. B… n’avait pas fait élection de domicile auprès de son avocat, l’administration ne peut être regardée comme ayant communiqué, avant la mise en recouvrement, une copie des documents et renseignements susmentionnés à M. B…, malgré sa demande. Le requérant est, par suite, fondé à soutenir que l’administration a méconnu, pour ce qui concerne les copies de chèques, des contrats souscrits auprès d’organismes de prévoyance et des relevés de versements d’indemnités de remplacement établis par ces derniers, les dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales, ce qui la prive de la possibilité de s’en prévaloir au soutien des rectifications en litige.

9. Il résulte de ce qui a été dit au point précédent que si une partie des rectifications correspondant aux règlements au titre du tiers payant est fondée sur le seul examen des relevés bancaires du compte ouvert dans les écritures de la Société Générale au nom de M. B… et des relevés du SNIR, à hauteur de 17 988 euros pour l’année 2013 et de 24 014 euros pour l’année 2014, le requérant est fondé à obtenir la réduction de ses bases d’imposition à hauteur des règlements de tiers payant encaissés par chèques, soit respectivement 4 635 euros au titre de l’année 2013 et 791 euros au titre de l’année 2014. Il est également fondé à obtenir la réduction de ses bases d’imposition à raison des sommes correspondant à des loyers non déclarés à hauteur de 8 833 euros au titre de l’année 2013, la rectification étant fondée sur l’examen des copies de chèques.

S’agissant de la motivation de la proposition de rectification du 30 août 2016 :

10. Le moyen tiré de l’insuffisance de motivation de la proposition de rectification du 30 août 2016 doit être écarté comme inopérant dès lors que les rectifications ne sont plus en litige à l’issue du renvoi de l’affaire devant la cour, des dégrèvements prononcés par le ministre et de la décharge résultant du point 9 du présent arrêt.

En ce qui concerne le bien-fondé de l’imposition :

11. Les moyens tirés de ce que le rehaussement des bénéfices non commerciaux serait fondé sur des chiffres contradictoires, de ce que les rectifications ne seraient pas fondées dans la mesure où M. B… n’a pas été en mesure de vérifier les renseignements et documents obtenus de tiers, de ce que l’administration ne démontrerait ni qu’il a perçu des recettes non déclarées ni que ses dépenses ne sont pas déductibles des bénéfices non commerciaux, ni que ses charges ne sont pas déductibles des revenus fonciers et de ce que les autres rectifications sont infondées dès lors qu’il n’a pas été en mesure de les discuter, faute de communication des documents obtenus de tiers et de ce que l’administration n’apporte pas la preuve de leur bien-fondé, qui sont relatifs à des rectifications qui ne sont plus en litige à l’issue du renvoi de l’affaire devant la cour, des dégrèvements prononcés par le ministre et de la décharge résultant du point 9 du présent arrêt, sont dépourvus de portée dans le cadre du litige.

En ce qui concerne les pénalités :

12. Les moyens tirés de ce que l’administration n’était pas fondée à faire application des majorations pour manquement délibéré et pour manœuvres frauduleuses, qui sont relatifs aux majorations qui ont assorti les droits procédant de rectifications qui ne sont plus en litige à l’issue du renvoi de l’affaire devant la cour et des dégrèvements prononcés par le ministre, sont dépourvus de portée dans le cadre du litige.

13. Il résulte de ce tout ce qui précède, sans qu’il soit besoin d’examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que M. B… est seulement fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la réduction des bases de l’impôt sur le revenu au titre des années 2013 et 2014 à hauteur des sommes respectives de 13 468 euros et 791 euros, ainsi qu’à la décharge des droits et majorations correspondants.

Sur les frais liés au litige :

14. En premier lieu, aucun dépens n’ayant été exposé dans cette instance, il n’y a pas lieu de faire droit aux conclusions de M. B… tendant à l’application de l’article R. 761-1 du code de justice administrative.

15. En second lieu, dans les circonstances de l’espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l’Etat, qui a la qualité de partie perdante dans la présente instance, le versement au profit de M. B… d’une somme de 2 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles M. B… a été assujetti au titre de l’année 2013, à hauteur de 262 911 euros, ni sur les conclusions tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales qui lui ont été assignées au titre de l’année 2014, à hauteur de 181 082 euros.

Article 2 : Les bases d’imposition assignées à M. B… sont réduites de la somme de 13 468 euros au titre de l’année 2013 et de la somme de 791 euros au titre de l’année 2014.

Article 3 : M. B… est déchargé des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013 et 2014, des cotisations supplémentaires de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2014 ainsi que des pénalités correspondantes à raison de ces réductions des bases d’imposition.

Article 4 : Le jugement n° 2005847 du 24 juin 2022 du tribunal administratif de Marseille est réformé en ce qu’il a de contraire au présent arrêt.

Article 5 : L’État versera à M. B… une somme de 2 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B… est rejeté.

Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à M. A… B… et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l’audience du 17 septembre 2026, où siégeaient :

– M. Denis Chabert, président,

– Mme Florence Mastrantuono, première conseillère,

– Mme Anne Niquet, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 1er octobre 2026.

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N° 25MA03192