Impôt sur les sociétés : décharge des cotisations suite à une irrégularité procédurale

RÉPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société par actions simplifiée Benama a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2013, 2014 et 2015.

Par un jugement n° 2101764 du 9 mai 2023, le tribunal administratif de Montpellier a prononcé un non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement d’un montant de 46 232 euros prononcé en cours d’instance par le directeur de contrôle fiscal Sud-Pyrénées et a rejeté le surplus de sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 10 juillet 2023, la société Benama, représentée par Me Mattei, demande à la cour :

1. d’annuler ce jugement du 9 mai 2023 du tribunal administratif de Montpellier, en tant qu’il a rejeté le surplus de sa demande ;
2. de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2014 et 2015 ;
3. de mettre à la charge de l’Etat une somme de 4 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

• le jugement est irrégulier, dès lors que la réponse apportée par le tribunal au moyen tiré de la méconnaissance de l’obligation de neutralité et du principe d’impartialité de l’administration fiscale imposés par les dispositions de l’article L. 100-2 du code des relations entre le public et l’administration, lesquelles ne sont en outre pas visées, est incomplète et insuffisamment motivée ;
• le jugement est entaché de contradictions de motifs, d’erreurs de droit et de qualification juridique des faits, s’agissant de l’examen du moyen tiré de la méconnaissance des articles L. 13 et L. 47 du livre des procédures fiscales et de l’absence d’engagement de vérifications distinctes ;
• il est entaché d’erreurs de droit, de dénaturations, d’omissions à statuer et d’insuffisance de motivation, s’agissant de sa réponse aux moyens tirés de la méconnaissance de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales et de l’article 47 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne ;
• il est entaché d’erreurs de droit et de qualification juridique des faits, de dénaturations et de contradictions de motifs, s’agissant de sa réponse aux moyens relatifs au rejet de la comptabilité ;
• il est entaché d’erreurs de droit et de qualification juridique des faits, de dénaturations et d’omissions à statuer, s’agissant des moyens relatifs à la méthode de reconstitution des recettes des stands saisonniers ;
• il est entaché de dénaturations et d’omissions à statuer, s’agissant des moyens relatifs au rehaussement de charges sur convention d’assistance et de prestations de services ;
• il est entaché d’erreurs de droit et de qualification juridique des faits, lorsqu’il considère que la provision pour litige n’est pas fiscalement déductible ;
• il est entaché d’erreurs de droit et de qualification juridique des faits, d’omissions à statuer et d’insuffisances de motivation, s’agissant de sa réponse aux moyens relatifs à l’acte anormal de gestion et aux dépenses non engagées dans l’intérêt de l’entreprise ;
• le tribunal a répondu, s’agissant des majorations visées à l’article 1729 du code général des impôts, à des moyens et conclusions qu’elle n’avait pas présentés, méconnaissant ainsi le principe du contradictoire ; sa réponse est d’ailleurs entachée de dénaturation des faits et des pièces du dossier ;
• l’administration a méconnu l’obligation de neutralité et le principe d’impartialité imposés par l’article L. 100-2 du code des relations entre le public et l’administration, tant dans leurs aspects objectifs que subjectifs, dès lors que le vérificateur a participé, un mois seulement avant l’envoi de l’avis de vérification, à des opérations de perquisition et de saisie menées par les services de la gendarmerie nationale dans les locaux de la société Magane ;
• elle a méconnu les articles L. 13 et L. 47 du livre des procédures fiscales, en engageant une vérification de comptabilité unique, alors que les activités saisonnières de la société Magane étaient distinctes de son activité principale ;
• la procédure d’imposition est irrégulière, dès lors que le service a implicitement mis en œuvre la procédure de répression des abus de droit, sans la mettre en mesure de bénéficier des garanties attachées à la procédure prévue à l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ;
• en ne communiquant pas le procès-verbal de réquisition du 5 septembre 2016, l’intégralité des documents comptables saisis lors de la perquisition du 6 septembre 2016 et des procès-verbaux d’audition de salariés et en lui communiquant la copie incomplète de sept procès-verbaux d’audition obtenus auprès de l’autorité judiciaire dans le cadre du droit de communication, l’administration a méconnu l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales, ainsi que l’article 47 de la charte des droits fondamentaux de l’Union européenne ;
• le service ne pouvait rejeter la comptabilité des trois activités accessoires et saisonnières, qui n’était pas distincte de celle du supermarché, qui est à l’origine de plus de 98,30 % du chiffre d’affaires hors taxe comptabilisé et qui n’est entachée d’aucune irrégularité ;
• le rejet de la comptabilité n’est pas justifié, dès lors que les trois stands représentaient une partie infime du chiffre d’affaires total déclaré, que les documents saisis permettaient de justifier l’ensemble des recettes régulièrement comptabilisées et d’identifier les recettes journalières et que la reconstitution subséquente aboutit à des écarts insignifiants par rapport aux recettes comptabilisées ;
• la reconstitution de recettes est erronée, dès lors que le stand  » articles de plein air  » n’avait pas de fournisseurs exclusifs, que les taux de marge retenus pour ce stand ne sont pas représentatifs, que le service n’a pas appliqué d’abattement pour casse et pertes et qu’il utilise une facture pour reconstituer le chiffre d’affaires correspondant, dont il a par ailleurs refusé la déduction ;
• la reconstitution est également erronée, dès lors que le stand de vins régionaux, qui visait à promouvoir la dégustation gratuite de vins locaux, ne procédait qu’à des ventes occasionnelles, qu’il ne conservait pas de stock d’une année sur l’autre, que le service n’a pas appliqué d’abattement pour casse, ni retenu d’offerts ou de consommation du personnel sur trois types de vin, et qu’il a fait une confusion entre les vins  » Muscat CRD 75 cl  » et  » Muscat sec  » ;
• tel est également le cas de la reconstitution du chiffre d’affaires du stand rôtisserie, dès lors que ce dernier n’avait pas de fournisseurs exclusifs de poulets, que le taux de perte de seulement 10 % et les prix retenus sans application de remises ou de rabais sont erronés, que les rétrocessions du rayon  » pain viennoiserie  » ne concernaient pas que des baguettes de pain, qu’un maximum de 1 612 sandwichs étaient vendus par saison en 2014 et 2015, que la rôtisserie n’en vendait plus en 2016, que le stand n’était pas ouvert sept jours sur sept, d’avril à août, et que les ventes de poulets rôtis représentaient 60 % des ventes ;
• les bases d’imposition reconstituées, qui reposent sur une méthode radicalement viciée, sont exagérées et les écarts avec l’ensemble des recettes comptabilisées et déclarées sont insignifiants ;
• la déduction des charges liées aux prestations qui ont été fournies par la société Benama en exécution d’une convention signée le 1er juin 2010 était justifiée, dès lors que ces prestations étaient réelles et que l’administration n’apporte pas la preuve de l’absence d’intérêt économique et du caractère excessif des sommes versées ;
• la provision pour litige, d’un montant de 40 000 euros, qui est relative à un contentieux avec l’ancien expert-comptable du groupe, est déductible, dès lorsqu’elle présente pour elle un intérêt direct en sa qualité de société mère ; elle sollicite, à ce titre, le bénéfice de la compensation, sur le fondement de l’article L. 205 du livre des procédures fiscales ;
• l’administration ne démontre pas l’acte anormal de gestion s’agissant des charges relatives aux véhicules utilisés pour les besoins de l’entreprise ;
• les déductions relatives aux achats d’une machine à emballer à cloche sous vide, de vêtements, ainsi que de deux tables et d’un barbecue à gaz, qui ont été effectués pour les besoins de l’entreprise, étaient justifiées ; la facture correspondant à ce dernier achat a d’ailleurs été utilisée par l’administration dans le cadre de la reconstitution du chiffre d’affaires du stand  » articles de plein air  » ;
• elle doit être déchargée des majorations pour manquement délibéré et manœuvres frauduleuses, en conséquence des irrégularités affectant la procédure d’imposition et du caractère infondé des rectifications ;
• elle sollicite l’application de l’article L. 80 CA du livre des procédures fiscales, dans l’hypothèse où la cour reconnaîtrait une ou plusieurs irrégularités au regard de la procédure d’imposition.

Par un mémoire en défense, enregistré le 24 janvier 2024, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d’instance, d’un montant de 1 508 euros, et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il soutient que :

• le litige n’a plus d’objet à hauteur du montant du dégrèvement prononcé le 23 janvier 2024 ;
• aucun des moyens soulevés par la société appelante n’est fondé.

Par une ordonnance du 31 juillet 2024, la clôture de l’instruction a été fixée au 1er octobre 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

• le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
• le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

• le rapport de M. Lafon,
• et les conclusions de Mme Fougères, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société Magane exploite un supermarché sous l’enseigne commerciale Intermarché à Gruissan (Aude) et, de façon saisonnière, trois stands de rôtisserie, articles de plein air et vins régionaux dans la galerie marchande du supermarché. Elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité, portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, étendue au 31 août 2016 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, à l’issue de laquelle l’administration fiscale a reconstitué son chiffre d’affaires réalisé dans le cadre de l’exploitation des trois boutiques saisonnières. La société Benama, en sa qualité de société mère du groupe fiscalement intégré auquel appartient la société Magane, a été en conséquence assujettie, à raison de sa quote-part dans les résultats sociaux de cette dernière, à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2013, 2014 et 2015. La société Benama a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge de ces impositions supplémentaires. Par un jugement du 9 mai 2023, le tribunal a prononcé un non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement d’un montant de 46 232 euros prononcé en cours d’instance par le directeur de contrôle fiscal Sud-Pyrénées, correspondant à la totalité des cotisations supplémentaires relatives à l’exercice clos le 31 décembre 2013, et a rejeté le surplus de sa demande. La société Benama fait appel de ce jugement en tant qu’il rejette le surplus de sa demande.

Sur l’étendue du litige :

2. Par décision du 23 janvier 2024, postérieure à l’introduction de la requête d’appel, le directeur de contrôle fiscal Sud-Pyrénées a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de la somme totale de 1 508 euros, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles la société Benama avait été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2014 et 2015. Les conclusions de la requête relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet.

Sur le surplus des conclusions en décharge :

3. Aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales :  » L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande « .

4. L’obligation ainsi faite à l’administration fiscale de tenir à la disposition du contribuable qui le demande, avant la mise en recouvrement d’impositions établies au terme d’une procédure de rectification contradictoire ou par voie d’imposition d’office, les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu’elle a utilisés pour procéder aux redressements correspondants, sauf dans le cas où ces renseignements sont librement accessibles au public, permet au contribuable de vérifier l’authenticité de ces documents et d’en discuter la teneur ou la portée et constitue ainsi une garantie pour l’intéressé. Cette obligation ne peut toutefois porter que sur les documents originaux ou les copies de ces documents effectivement détenus par les services fiscaux. Par suite, dans le cas où l’administration, dans l’exercice de son droit de communication, a pris des copies des documents détenus par un autre service, elle est tenue, en principe, de mettre l’intégralité de ces copies à la disposition du contribuable. Cependant, l’obligation du secret professionnel prévu à l’article L. 103 du livre des procédures fiscales, peut faire obstacle à la communication par l’administration à un contribuable de renseignements concernant un tiers, sans le consentement de celui-ci ou de toute personne habilitée à cet effet. Dès lors, des redressements fondés sur des documents dont les copies détenues par les services fiscaux n’ont été communiquées au contribuable qu’après occultation des informations couvertes par un tel secret peuvent être régulièrement établis.

5. Il résulte de l’instruction que les services de la gendarmerie nationale ont procédé, le 6 septembre 2016, dans le cadre d’une commission rogatoire délivrée par le tribunal de grande instance de Narbonne, à des opérations de perquisitions et de saisies au sein des locaux de la société Magane. L’administration fiscale s’est expressément prévalue, dans sa proposition de rectification du 17 juillet 2017, des documents saisis et des témoignages recueillis à cette occasion, qu’elle a pu consulter grâce à l’exercice du droit de communication auprès de l’autorité judiciaire prévu à l’article L. 101 du livre des procédures fiscales. Parmi ces documents, figuraient les procès-verbaux d’audition de salariés du supermarché exploité par la société Magane, établis par la section de recherche de Montpellier de la gendarmerie nationale, un procès-verbal d’investigations rédigé le 27 mars 2017 et des bordereaux journaliers récapitulatifs du chiffre d’affaires réalisé. Dans le cadre des observations qu’elle a présentées le 8 septembre 2017, la société Magane a demandé au service, sur le fondement de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales, de lui communiquer l’ensemble des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels il s’était fondé pour établir les impositions en cause. Pour répondre à cette demande, le vérificateur a joint à la réponse aux observations du contribuable du 13 octobre 2017 sept procès-verbaux d’audition de salariés du magasin, le procès-verbal d’investigations du 27 mars 2017 et douze bordereaux de recettes journaliers. Par un courrier du 30 janvier 2018, faisant suite à une nouvelle demande de communication de la société, le service vérificateur lui a indiqué qu’il lui avait communiqué l’ensemble des éléments dont il avait fait état dans la proposition de rectification.

6. Dans l’hypothèse où l’administration fiscale estime que certains documents ou certaines copies de documents qui se trouvent en sa possession et qu’elle a utilisés pour fonder un redressement ne peuvent être communiqués au contribuable qu’après occultation des informations couvertes par un secret protégé par la loi, il lui appartient, dans tous les cas, d’apporter des éléments d’information appropriés sur la nature des passages occultés et les raisons de leur occultation.

7. Il est constant que les copies des sept procès-verbaux d’audition qui ont été communiquées à la société Magane, et dont il a été tenu compte pour fonder les rectifications en litige, comportent, parmi les réponses apportées par les salariés, de nombreux passages qui ont été occultés, représentant, selon les documents, jusqu’à la majeure partie de ces réponses. L’administration, qui n’a mentionné aucune information sur ce point dans ses réponses du 13 octobre 2017 et du 30 janvier 2018, se borne à indiquer, devant le tribunal et la cour, qu’il s’agit de  » passages couverts par l’obligation du secret professionnel nécessaire au respect de la vie privée d’un tiers pour les questions des officiers de police judiciaire concernant des demandes d’avis et ne relevant pas d’un fait « . Toutefois, les avis personnels exprimés par les salariés auditionnés sur les pratiques liées au fonctionnement des trois stands saisonniers ne relèvent pas, par nature, d’autant moins à l’égard de leur employeur, des informations couvertes par le secret professionnel ou un autre secret protégé par la loi, faisant obstacle à leur communication à la contribuable. Ces avis peuvent, en revanche, révéler des éléments relatifs aux pratiques et conditions d’exploitation de l’entreprise, comme le confirment d’ailleurs les passages des sept procès-verbaux en cause, dont le contenu a été dévoilé par les parties. Dans ces conditions, la société Benama est fondée à soutenir que les obligations qui découlent des dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales ont été méconnues du fait de la communication de procès-verbaux d’audition en grande partie occultés et, par voie de conséquence, dès lors que cette irrégularité l’a privée d’une garantie, à solliciter la décharge des impositions restant en litige.

8. Il résulte de ce qui précède, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de la requête, y compris ceux qui sont relatifs à la régularité du jugement, que la société Benama est fondée à soutenir que c’est à tort que, à l’article 2 du jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté le surplus de sa demande. Dès lors, ce jugement doit être annulé et la société Benama doit être déchargée des impositions restant en litige, ainsi que des pénalités correspondantes.

Sur les frais liés au litige :

9. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 500 euros à verser à la société Benama sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la société Benama à concurrence du dégrèvement de 1 508 euros prononcé en cours d’instance.

Article 2 : La société Benama est déchargée des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2014 et 2015, ainsi que des pénalités correspondantes.

Article 3 : L’article 2 du jugement n° 2101764 du 9 mai 2023 du tribunal administratif de Montpellier est annulé.

Article 4 : L’Etat versera une somme de 1 500 euros à la société Benama au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Benama et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Occitanie.

Délibéré après l’audience du 18 décembre 2025, où siégeaient :

• M. Faïck, président,
• M. Lafon, président-assesseur,
• Mme Crassus, conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 décembre 2025.

Le rapporteur,

N. Lafon

Le président,

F. Faïck

La greffière,

E. Ocana

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

N° 23TL01655