Imposition des gains d’actions gratuites : option globale pour les traitements et salaires au titre d’une même année

L’article L. 54 C du livre des procédures fiscales ouvre, après une procédure de rectification contradictoire, un recours hiérarchique dans les deux mois suivant la notification de la proposition de rectification. Aucune disposition n’impose toutefois que cette faculté soit reproduite dans la proposition. Une simple demande d’entretien avec le supérieur hiérarchique ne constitue pas un recours hiérarchique, notamment lorsqu’elle intervient après l’expiration du délai légal.

L’article 200 A, 6 bis du code général des impôts institue une option entre le taux forfaitaire de 30 % et l’imposition selon les règles des traitements et salaires. Cette option porte globalement sur l’ensemble des gains d’acquisition d’actions gratuites cédées au cours de la même année, et non sur chaque opération séparément. La juridiction remet donc à la charge des contribuables l’imposition correspondant à la totalité des gains selon le régime des traitements et salaires.

La majoration de 10 % prévue à l’article 1758 A du code général des impôts est suffisamment motivée lorsque l’administration vise les omissions déclaratives constatées et qu’un seul chef de rectification est en cause. L’article L. 761-1 du code de justice administrative ne permet pas d’allouer des frais irrépétibles contre l’État, qui n’est pas la partie perdante.

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Après un contrôle sur pièces, des contribuables ont contesté des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et leurs pénalités. La cour écarte les moyens tirés de l’absence d’information sur le recours hiérarchique et du droit d’être entendu. Elle juge globale l’option fiscale applicable aux gains d’actions gratuites cédés la même année et remet les impositions à leur charge.

À la suite d’un contrôle sur pièces portant sur les revenus de deux années, des contribuables ont fait l’objet de cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre de 2016, assorties de pénalités. Après le rejet de leur réclamation, ils ont obtenu du tribunal administratif la décharge de ces impositions, au motif notamment que la proposition de rectification ne mentionnait pas la possibilité d’un recours hiérarchique.

L’administration a relevé appel de cette décharge. Les contribuables ont soutenu que l’appel était irrecevable et que la procédure d’imposition était irrégulière. Ils invoquaient également une option distincte, pour une partie des gains d’actions gratuites, entre l’imposition au taux forfaitaire et celle applicable aux traitements et salaires.

La cour juge l’appel recevable, écarte les moyens tirés de l’absence d’information sur le recours hiérarchique et du droit d’être entendu, puis retient que l’option fiscale est globale pour tous les gains cédés au cours de la même année. Elle remet les impositions et pénalités à la charge des contribuables.

• Notification d’une proposition de rectification relevant de l’article L. 54 C
• Exercice du recours hiérarchique dans les deux mois
• Distinction entre demande d’entretien et recours hiérarchique
• Application de l’option fiscale à l’ensemble des gains annuels
• Omissions déclaratives ayant minoré l’impôt dû
• Identification d’un unique chef de rectification

• Propositions de rectification notifiées les 17 juillet et 28 août 2018
• Courrier sollicitant un entretien avec le supérieur hiérarchique
• Réponse aux observations reçue le 12 avril 2019
• Justificatifs bancaires relatifs aux cessions d’actions
• Déclaration n° 2042 C ventilant les gains selon deux régimes

Les contribuables supportent de nouveau les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et les pénalités correspondantes. L’administration peut maintenir la majoration de 10 %, tandis que les contribuables ne peuvent obtenir de frais irrépétibles contre l’État.

• Imposition globale des gains d’actions cédés la même année
• Exclusion d’une option fiscale fractionnée opération par opération
• Maintien de la majoration de 10 %
• Absence d’irrégularité liée au défaut de mention du recours hiérarchique
• Rejet de la demande de frais irrépétibles

À faire

• Identifier la date de notification de la proposition
• Exercer le recours hiérarchique dans les deux mois
• Présenter séparément les observations fiscales dans le délai légal
• Recenser tous les gains cédés au cours de l’année
• Vérifier la motivation des pénalités appliquées

À éviter

• Assimiler une demande d’entretien à un recours hiérarchique
• Exercer le recours après l’expiration du délai de deux mois
• Fractionner l’option fiscale entre plusieurs cessions annuelles
• Omettre une partie des gains d’actions gratuites
• Référencer une doctrine publiée après la proposition de rectification

Le recours hiérarchique prévu par l’article L. 54 C du livre des procédures fiscales

La faculté de recours hiérarchique constitue une garantie, mais l’administration n’est pas tenue de la reproduire dans la proposition de rectification. Le recours doit être exercé dans les deux mois suivant sa notification. Une simple demande d’entretien avec le supérieur hiérarchique ne vaut pas recours hiérarchique, surtout lorsqu’elle est tardive.

L’option globale d’imposition des gains d’actions gratuites

Selon l’article 200 A, 6 bis du code général des impôts, l’option pour l’imposition selon les règles des traitements et salaires, au lieu du taux forfaitaire de 30 %, s’applique globalement à l’ensemble des gains cédés au cours d’une même année. Elle ne peut être exercée action par action ou opération par opération.

La motivation de la majoration fiscale de 10 %

La majoration prévue par l’article 1758 A du code général des impôts est suffisamment motivée lorsque l’administration identifie les omissions déclaratives et qu’un seul chef de rectification est concerné. La motivation peut alors être implicite mais nécessaire au regard des faits constatés.

Article L. 54 C du livre des procédures fiscales, Article L. 57 du livre des procédures fiscales, Article L. 80 A du livre des procédures fiscales, Article L. 80 D du livre des procédures fiscales, Article L. 284 du livre des procédures fiscales, Article R. 411-1 du code de justice administrative, Article R. 811-13 du code de justice administrative, Article L. 761-1 du code de justice administrative, Article 1758 A du code général des impôts, Article 200 A, 6 bis du code général des impôts, Article 80 quaterdecies du code général des impôts, Article 80 bis du code général des impôts, Article 163 bis C du code général des impôts, Article 150-0 A du code général des impôts, Articles L. 225-197-1 à L. 225-197-3 du code de commerce, Articles L. 225-177 à L. 225-186 du code de commerce, Articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l’administration, Article 41 de la Charte des droits fondamentaux de l’Union européenne, Loi n° 2018-727 du 10 août 2018