Exonération de TVA et qualification d’aide d’État au sens de l’article 107 TFUE

La Cour juge recevable la demande préjudicielle dès lors que la juridiction nationale a suffisamment décrit le litige, son office de pleine juridiction et le lien entre l’exonération litigieuse et le droit de l’Union. Les juridictions nationales peuvent apprécier en amont la qualification d’aide d’État, sans empiéter sur la compétence de la Commission relative à la compatibilité de l’aide avec le marché intérieur. Cette compétence découle notamment de l’effet direct de l’article 108, paragraphe 3, dernière phrase, TFUE.

Sur le fondement de l’article 107, paragraphe 1, TFUE, une exonération de TVA constitue une aide d’État lorsque sont réunies les conditions d’origine étatique, de ressources d’État, d’avantage sélectif, d’affectation de la concurrence et des échanges entre États membres. L’exonération nationale n’étant pas prévue par les exonérations limitativement énumérées à l’article 135 de la directive TVA, elle est imputable à l’État. La perte potentielle de recettes fiscales suffit à caractériser l’utilisation de ressources d’État.

La mesure procure un avantage aux prestataires bénéficiaires par rapport aux entreprises fournissant les mêmes services sous TVA. Son caractère sélectif résulte de la dérogation au régime général de TVA et de l’absence de justification par la nature ou l’économie du système. Il n’est pas nécessaire de vérifier individuellement si l’absence de déduction prévue par l’article 168 de la directive TVA compense l’avantage.

La Cour refuse enfin de limiter les effets temporels de son arrêt, faute de données chiffrées établissant un risque de répercussions économiques graves.

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Une exonération nationale de TVA constitue une aide d’État lorsqu’elle est imputable à l’État, mobilise des ressources publiques, procure un avantage sélectif et affecte la concurrence et les échanges. Une exonération non prévue par la directive TVA est imputable à l’État, la perte potentielle de recettes suffisant à caractériser des ressources publiques. L’avantage s’apprécie au niveau du régime fiscal, sans rechercher une compensation individuelle par la TVA non déductible.

Une banque autrichienne, également société mère d’un groupement TVA, avait appliqué une exonération de TVA à certaines prestations fournies entre entreprises principalement actives dans les secteurs bancaire, assurantiel ou des caisses de retraite. À la suite d’un contrôle fiscal, l’administration a estimé que des prestations transfrontalières relatives à des distributeurs automatiques de billets ne relevaient pas d’une autre exonération et a modifié les avis d’imposition de la période 2013-2017.

Saisie d’une réclamation, la juridiction nationale a estimé devoir contrôler d’office la légalité des impositions et la compatibilité de l’exonération avec le droit des aides d’État. Elle a interrogé la Cour sur la qualification d’aide d’État au regard de l’article 107, paragraphe 1, TFUE. La Cour a déclaré la demande recevable, puis a jugé que l’exonération de prestations non exonérées par ailleurs constitue une aide d’État. Elle a refusé de limiter les effets temporels de cette interprétation.

• Intervention imputable à l’État membre
• Risque suffisamment concret de diminution des recettes fiscales
• Avantage économique accordé aux entreprises bénéficiaires
• Dérogation au régime général harmonisé de TVA
• Absence de justification par la nature ou l’économie du système fiscal
• Affectation potentielle de la concurrence et des échanges intracommunautaires

• Texte de l’article 6, paragraphe 1, point 28, seconde phrase, de l’UStG
• Pratique administrative exonérant largement les services entre entreprises visées
• Absence de fondement de l’exonération dans la directive TVA
• Travaux préparatoires constatant des recettes supplémentaires après abrogation
• Éléments établissant l’activité des bénéficiaires dans un secteur concurrentiel

Les entreprises bénéficiant de l’exonération doivent être regardées comme bénéficiaires potentiels d’un régime d’aide d’État, tandis que les prestataires concurrents peuvent être affectés par la différence de traitement fiscal. Les autorités nationales doivent apprécier les conséquences fiscales conformément au droit de l’Union, sans réouverture des exercices définitivement clôturés selon les indications de la Cour.

• Réexaminer les prestations antérieurement exonérées
• Identifier les opérations non couvertes par la directive TVA
• Évaluer l’incidence de la TVA sur les prestataires concurrents
• Documenter les recettes fiscales potentiellement perdues
• Vérifier les délais et conditions des recours nationaux

À faire

• Recenser les prestations exonérées entre entreprises concernées
• Vérifier leur rattachement aux exonérations de la directive TVA
• Documenter les bénéficiaires et prestataires comparables
• Évaluer le risque de perte de recettes fiscales
• Contrôler les exercices définitivement clôturés

À éviter

• Assimiler toute exonération nationale à une obligation européenne
• Compenser automatiquement l’avantage avec la TVA non déductible
• Limiter l’analyse aux entreprises disposant d’un agrément bancaire
• Invoquer une justification fiscale sans démontrer sa pertinence systémique
• Demander une limitation temporelle sans données économiques chiffrées

La recevabilité d’une demande préjudicielle fondée sur l’office du juge national

La demande est recevable lorsque la juridiction de renvoi expose suffisamment les faits, les étapes de la procédure, l’étendue de son contrôle de pleine juridiction et les raisons reliant le litige au droit de l’Union. Selon l’article 267 TFUE, le cadre factuel et procédural relève de sa responsabilité. Les juridictions nationales peuvent qualifier une mesure d’aide d’État, la compétence de la Commission portant sur sa compatibilité avec le marché intérieur.

Les conditions de qualification d’une aide d’État fiscale

Au sens de l’article 107, paragraphe 1, TFUE, l’exonération doit relever d’une intervention imputable à l’État, mobiliser des ressources d’État, procurer un avantage sélectif, affecter ou menacer la concurrence et être susceptible d’influencer les échanges. Une exonération non prévue par l’article 135 de la directive TVA est imputable à l’État. La diminution potentielle des recettes fiscales suffit ; l’avantage est apprécié globalement, sans compensation individuelle avec la TVA non déductible.

La sélectivité d’une exonération de TVA

Le régime général harmonisé de TVA constitue le cadre de référence. L’exonération déroge à ce régime en réservant un avantage à certaines entreprises pour des prestations normalement taxables, alors que les prestataires comparables restent soumis à la TVA. La neutralité fiscale, la prévention du cumul de taxes et la simplification administrative ne justifient pas, selon la Cour, cette différenciation.

Article 107, paragraphe 1, TFUE, Article 108, paragraphe 3, TFUE, Article 267 TFUE, considérant 5 de la directive 2006/112/CE, Article 131 de la directive 2006/112/CE, Article 135, paragraphe 1, de la directive 2006/112/CE, Article 168 de la directive 2006/112/CE, Article 6, paragraphe 1, points 7, 8 et 28, de l’UStG, Article 12, paragraphe 3, point 2, de l’UStG

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