Abus de droit et régime mère-fille : neutralisation artificielle d’une plus-value immobilière

Le régime des sociétés mères prévu aux articles 145 et 216 du code général des impôts vise à limiter la succession d’impositions sur les distributions entre sociétés et à favoriser l’implication des sociétés mères dans le développement de leurs filiales. Son application littérale peut toutefois caractériser un abus de droit au sens de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales lorsqu’elle poursuit exclusivement une économie d’impôt contraire à l’objectif du régime.

Après l’avis du comité de l’abus de droit fiscal concluant à l’existence d’un abus, la charge de démontrer le caractère infondé de la rectification incombe au contribuable. La juridiction retient ici la succession rapprochée d’acquisitions, d’apports, de distributions de dividendes, d’une transmission universelle de patrimoine et d’une provision pour dépréciation, qui a permis de neutraliser presque intégralement l’imposition d’une plus-value immobilière. L’absence de substance économique des opérations et l’absence de justification d’un motif autre que fiscal ont été déterminantes.

La majoration de 80 % prévue par l’article 1729 du code général des impôts est maintenue lorsque le contribuable est le principal bénéficiaire de l’abus de droit. Les conclusions fondées sur l’article L. 761-1 du code de justice administrative sont également rejetées.

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L’application du régime des sociétés mères peut constituer un abus de droit lorsqu’elle vise exclusivement une économie d’impôt contraire à l’objectif du dispositif. La succession rapprochée d’opérations dépourvues de substance économique a permis de neutraliser presque entièrement l’imposition d’une plus-value immobilière, sans motif autre que fiscal. La majoration de 80 % est maintenue, le contribuable étant le principal bénéficiaire de l’abus.

La SAS Far East Access, société jusque-là inactive, a été acquise puis intégrée à un groupe contrôlé par une dirigeante. Celle-ci lui a apporté la majorité des titres de la SA FLH, après la distribution par cette dernière de dividendes provenant indirectement de la cession d’un immeuble par la SCI Carnot Défense 1.

La SAS a ensuite acquis les parts de cette SCI, qui a fait l’objet d’une transmission universelle de patrimoine avec effet rétroactif. Elle a appliqué le régime mère-fille aux dividendes reçus de la SA FLH et constitué une provision pour dépréciation de ces titres. L’administration a estimé que l’ensemble avait permis de compenser presque intégralement l’imposition de la plus-value immobilière réalisée par la SCI.

La société invoquait une réorganisation économique et des réinvestissements ultérieurs. La juridiction a cependant relevé l’absence de substance des opérations, leur réalisation en un mois et l’absence de preuve d’un motif autre que fiscal.

• Application littérale du régime mère-fille contraire à son objectif légal
• Recherche d’une économie d’impôt substantielle
• Succession rapprochée d’opérations entre sociétés d’un même groupe
• Absence de substance humaine et matérielle des sociétés concernées
• Absence de justification d’un motif économique ou patrimonial réel
• Société requérante principale bénéficiaire de l’abus

• Proposition de rectification du 27 juillet 2011
• Documents comptables de la SA FLH
• Constat de l’inactivité antérieure de la SAS Far East Access
• Constat de l’absence de moyens humains et matériels de la SCI
• Déclarations de la société dans ses observations et sa réclamation préalable

La société supporte la réintégration des dividendes déduits, l’imposition supplémentaire et la majoration pour abus de droit. L’administration conserve la rectification dès lors que le montage est dépourvu de justification économique suffisamment établie.

• Réintégration du montant des dividendes bénéficiant indûment du régime mère-fille
• Maintien de la cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés
• Maintien de la majoration de 80 % pour abus de droit
• Rejet de la demande de décharge de la société
• Rejet de la demande au titre de l’article L. 761-1

À faire

• Documenter précisément le motif économique de chaque restructuration
• Conserver les éléments démontrant la substance réelle des sociétés
• Justifier les investissements et leur calendrier
• Tracer l’origine et l’affectation des dividendes distribués
• Analyser la cohérence fiscale globale du montage

À éviter

• Enchaîner des opérations de distribution et d’acquisition sur une période très courte
• Utiliser une société inactive comme simple tête de groupe
• Distribuer l’essentiel de la valeur d’une filiale avant son apport
• Constituer une provision liée à une dépréciation artificiellement créée
• Invoquer un objectif économique sans pièces justificatives contemporaines

Le régime des sociétés mères et l’abus de droit

Les articles 145 et 216 du code général des impôts ne peuvent être appliqués littéralement contre l’objectif du régime. La succession rapprochée de distributions de dividendes, d’acquisitions, d’apports et d’une transmission universelle de patrimoine a permis de neutraliser presque intégralement l’imposition d’une plus-value immobilière. L’absence de substance économique et de motif autre que fiscal caractérise l’abus de droit prévu par l’article L. 64 du livre des procédures fiscales.

La charge de la preuve après l’avis du comité

Le comité de l’abus de droit fiscal ayant conclu à l’existence d’un abus, la société devait démontrer le caractère infondé de la rectification. Elle n’a pas établi que les opérations poursuivaient un objectif économique ou patrimonial réel. Les réinvestissements ultérieurs, l’allégation d’une réorganisation et la séparation d’activités n’étaient pas suffisamment documentés.

La majoration de 80 % pour abus de droit

L’article 1729 du code général des impôts prévoit une majoration de 80 % en cas d’abus de droit. L’administration en a démontré le bien-fondé en établissant que la société requérante était la principale bénéficiaire du montage, lequel avait compensé presque intégralement la taxation de la plus-value immobilière.

Article 145 du Code général des impôts, Article 216 du Code général des impôts, Article 126 du Code général des impôts, Article L. 64 du Livre des procédures fiscales, Article L. 195 A du Livre des procédures fiscales, Article 1729 du Code général des impôts, Article L. 761-1 du Code de justice administrative, Article 27 de la loi du 31 juillet 1920, Article 53 de la loi du 31 décembre 1936, Article 45 de la loi du 14 avril 1952, Articles 20 et 21 de la loi du 12 juillet 1965, Article 9 de la loi de finances pour 2001

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