Abus de droit fiscal et réduction de capital : la preuve de l’intention exclusivement fiscale incombe à l’administration

L’administration fiscale qui invoque l’abus de droit prévu à l’article L. 64 du livre des procédures fiscales supporte la charge de la preuve du caractère fictif des actes ou de l’intention exclusive d’éluder l’impôt. Lorsque le comité de l’abus de droit fiscal rend un avis défavorable à l’administration et que celle-ci ne s’y conforme pas, cette charge de preuve s’impose à elle avec rigueur. Une réduction de capital par rachat de titres, même si elle permet l’appréhension de réserves, ne présente pas un caractère artificiel dès lors qu’elle s’inscrit dans un contexte économique justifié : baisse significative du chiffre d’affaires, adaptation du capital à l’activité réelle, limitation des risques sociaux. L’article L. 225-207 du code de commerce autorise les sociétés à réduire leur capital par rachat et annulation de titres, ce qui relève de leur libre gestion. Les sommes portées au crédit d’un compte courant d’associé constituent des revenus distribués au sens de l’article 109 du code général des impôts, sauf preuve contraire apportée par l’associé. La majoration de 40 % pour manquement délibéré s’applique si l’administration établit l’intention d’éluder l’impôt.

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L’administration fiscale invoquant l’abus de droit supporte la charge de la preuve du caractère fictif des actes ou de l’intention exclusive d’éluder l’impôt. Une réduction de capital par rachat de titres ne présente pas un caractère artificiel dès lors qu’elle s’inscrit dans un contexte économique justifié. Les sommes portées au crédit d’un compte courant d’associé constituent des revenus distribués, sauf preuve contraire. La majoration de 40 % s’applique si l’intention d’éluder l’impôt est établie.

Un associé unique d’une EURL a procédé en 2015 à une réduction de capital de 20 000 euros par rachat de 2 000 parts sociales pour 200 000 euros, générant une plus-value de 180 000 euros. Il a appliqué le régime fiscal des plus-values de cession avec abattement de 85 %. L’administration a mis en œuvre la procédure d’abus de droit, estimant que l’opération visait exclusivement à contourner le régime moins favorable des revenus distribués. Le comité de l’abus de droit fiscal a rendu un avis défavorable à l’administration. Par ailleurs, une somme de 50 000 euros a été créditée sur le compte courant d’associé de cet associé, que l’administration a imposée comme revenu distribué. Le tribunal administratif a rejeté la demande de décharge. La cour annule cette décision et décharge l’associé des cotisations et pénalités relatives à l’abus de droit, mais maintient l’imposition des 50 000 euros en revenus distribués.

• Vérifier l’existence d’un acte fictif ou d’une application littérale détournée.
• Établir que l’opération poursuit exclusivement l’élusion ou l’atténuation de l’impôt.
• Apprécier l’intérêt économique réel de la réduction de capital.
• Examiner l’évolution du chiffre d’affaires et de l’activité de la société.
• Relier la réduction du capital à la limitation des risques sociaux.
• Tenir compte de la libre gestion autorisée par le code de commerce.
• Imposer les sommes créditées au compte courant sauf preuve contraire.

• Procès-verbaux des 30 avril et 7 mai 2015 réduisant le capital.
• Bilans 2014 et 2015 montrant la forte baisse du chiffre d’affaires.
• Historique des augmentations de capital par incorporation des réserves.
• Solde débiteur puis créditeur du compte courant d’associé.
• Écritures créditant 50 000 euros sur le compte courant.
• Disponibilités bancaires et créance de la société JS Invest.

Les contribuables obtiennent la décharge des impositions et pénalités liées à l’abus de droit, mais restent imposés sur les 50 000 euros crédités au compte courant. L’administration conserve également la majoration de 40 % attachée à cette omission déclarative, tandis que l’État verse 1 500 euros au titre des frais irrépétibles.

• Décharge des cotisations liées à l’abus de droit fiscal.
• Décharge des pénalités et majorations correspondantes à cet abus.
• Maintien de l’imposition des 50 000 euros comme revenus mobiliers.
• Maintien de la majoration de 40 % pour manquement délibéré.
• Versement par l’État de 1 500 euros de frais de procédure.

À faire

• Documenter l’intérêt économique de toute réduction de capital.
• Conserver les procès-verbaux et décisions d’associé unique.
• Produire les bilans démontrant l’évolution réelle de l’activité.
• Vérifier chaque crédit porté au compte courant d’associé.
• Déclarer les sommes mises à disposition par la société.

À éviter

• Présenter une opération sans justification économique vérifiable.
• Confondre rachat de titres et absence automatique d’imposition.
• Contester une disponibilité sans relevés bancaires authentifiés.
• Omettre un crédit significatif du compte courant.
• Négliger le risque de majoration pour manquement délibéré.

La charge de la preuve de l’abus de droit fiscal après avis défavorable du comité

Lorsque le comité de l’abus de droit fiscal rend un avis défavorable à l’administration et que celle-ci ne s’y conforme pas, l’article L. 64 du livre des procédures fiscales impose à l’administration la charge de la preuve du bien-fondé de la rectification. Cette preuve doit être apportée par la production d’éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes ou de l’intention exclusive du contribuable d’éluder ou d’atténuer ses charges fiscales normales. Une réduction de capital par rachat de titres, même si elle permet l’appréhension de réserves, ne présente pas un caractère artificiel dès lors qu’elle s’inscrit dans un contexte économique justifié : baisse de 50 % du chiffre d’affaires entre 2013 et 2014, et de plus de 70 % entre 2014 et 2015, adaptation du capital à l’activité réelle, limitation des risques sociaux. L’administration n’a pas apporté la preuve que l’opération était commandée par une intention exclusivement fiscale.

Les revenus distribués inscrits au compte courant d’associé et la charge de la preuve du contribuable

Aux termes de l’article 109 du code général des impôts, les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé sont, sauf preuve contraire, à la disposition de cet associé et constituent des revenus distribués imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Pour échapper à cette imposition, l’associé doit démontrer qu’il n’a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou qu’elles ne correspondent pas à la mise à disposition d’un revenu. Une allégation d’insuffisance de trésorerie de la société n’est pas établie par la seule production d’un document dépourvu d’en-tête identifiant un établissement financier. Au 31 décembre 2015, la société disposait de disponibilités bancaires et d’une créance importante, et un prélèvement avait été effectué sur le compte courant de l’associé, ce qui démontre sa capacité à appréhender les sommes en litige.

La majoration pour manquement délibéré en matière d’omission de revenus distribués

L’article 1729 du code général des impôts prévoit une majoration de 40 % en cas de manquement délibéré. L’administration apporte la preuve du manquement délibéré lorsque le contribuable, ayant la qualité de gérant et associé unique de la société, ne pouvait ignorer les modalités d’imposition d’une somme conséquente omise de sa déclaration de revenus. Dans ces conditions, l’intention délibérée d’éluder l’impôt est établie et la majoration est justifiée.

Article L. 64 du livre des procédures fiscales, Article 150-0 A du code général des impôts, Article 150-0 D du code général des impôts, Article 109 du code général des impôts, Article 112 du code général des impôts, Article L. 225-207 du code de commerce, Article 1729 du code général des impôts, Article L. 761-1 du code de justice administrative

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