Imposition de la créance née d’une clause de retour à meilleure fortune : neutralité fiscale et lien avec les abandons de créance antérieurs

Lorsqu’un abandon de créance est consenti sous réserve de retour à meilleure fortune, la réunion ultérieure des conditions stipulées fait naître une créance imposable au titre de l’exercice concerné (article 38 du code général des impôts). Toutefois, le juge doit vérifier si cette créance se rapporte aux abandons antérieurs dont la déduction avait été refusée, afin d’assurer la neutralité fiscale. L’administration doit apporter la preuve du manquement délibéré en démontrant à la fois l’insuffisance des déclarations et l’intention d’éluder l’impôt (article 1729 du code général des impôts). La simple comptabilisation initiale en immobilisations ne suffit pas à établir cette intention délibérative.

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Lorsqu’un abandon de créance est consenti sous réserve de retour à meilleure fortune, la réunion ultérieure des conditions stipulées fait naître une créance imposable. Le juge doit vérifier si cette créance se rapporte aux abandons antérieurs dont la déduction avait été refusée. L’administration doit apporter la preuve du manquement délibéré en démontrant l’insuffisance des déclarations et l’intention d’éluder l’impôt.

Une entreprise a consenti des abandons de créance à sa filiale sous réserve de retour à meilleure fortune. Certains de ces abandons ont été réintégrés dans les bénéfices imposables des exercices antérieurs. À la clôture de l’exercice 2014, l’entreprise a enregistré une créance de 1 749 766 euros née de l’exécution de la clause de retour à meilleure fortune. L’administration fiscale a réintégré cette créance dans les résultats imposables et appliqué une majoration pour manquement délibéré. Le tribunal administratif a partiellement déchargé les majorations. La cour administrative d’appel a réduit les majorations en estimant que l’administration n’apportait pas la preuve de l’intention délibérée d’éluder l’impôt concernant les travaux immobiliers. Le Conseil d’État a annulé la décision en tant qu’elle ne recherchait pas si la créance se rapportait aux abandons antérieurs.

• Identifier une clause de retour à meilleure fortune valablement stipulée.
• Vérifier que les conditions contractuelles du retour se sont réalisées durant l’exercice.
• Déterminer la part de créance correspondant aux abandons de créance antérieurs.
• Rechercher si ces abandons ont été déduits des résultats imposables.
• Appliquer la neutralité fiscale lorsque la déduction initiale a été refusée.
• Pour une majoration, établir une déclaration insuffisante et l’intention d’éluder l’impôt.

• Enregistrement comptable d’une créance de 1 749 766 euros envers la filiale.
• Clauses de retour à meilleure fortune stipulées lors des abandons antérieurs.
• Réintégration fiscale de certains abandons dans les exercices 2010 et 2011.
• Travaux initialement comptabilisés dans un compte d’immobilisations.
• Nature réelle des travaux correspondant à l’acquisition d’immobilisations.

La société obtient l’annulation partielle de l’arrêt et le renvoi de l’affaire concernant la créance de retour à meilleure fortune. L’État conserve le rejet de son pourvoi incident et doit verser 2 000 euros à la société au titre des frais irrépétibles.

• Réexaminer l’imposition de la créance lors du renvoi devant la cour.
• Établir précisément le rattachement aux abandons antérieurs non déduits.
• Éviter une double imposition de la même opération économique.
• Contester la majoration si l’intention d’éluder l’impôt n’est pas prouvée.
• Demander à l’État le paiement des 2 000 euros accordés.

À faire

• Documenter les clauses de retour à meilleure fortune.
• Rapprocher la créance des abandons antérieurs concernés.
• Vérifier les déductions et réintégrations fiscales antérieures.
• Produire les écritures comptables de l’exercice 2014.
• Contester séparément l’assiette et les pénalités.

À éviter

• Imposer automatiquement toute créance de retour à meilleure fortune.
• Oublier le traitement fiscal des abandons initiaux.
• Assimiler une écriture comptable à une preuve d’intention frauduleuse.
• Confondre immobilisations et charges sans analyse des travaux.
• Négliger le renvoi devant la cour administrative d’appel.

La neutralité fiscale de la créance née d’une clause de retour à meilleure fortune

Lorsqu’un abandon de créance est consenti sous réserve de retour à meilleure fortune, la réunion des conditions stipulées fait naître une créance imposable au titre de l’exercice concerné en vertu de l’article 38 du code général des impôts. Cependant, cette créance n’est pas imposable si l’abandon n’a pas lui-même été déduit du résultat imposable de l’exercice au cours duquel il a été consenti. Le juge doit rechercher si la créance se rapporte pour tout ou partie aux abandons antérieurs dont la déduction avait été refusée, afin d’assurer la neutralité de l’application de la loi fiscale compte tenu de la nature particulière de cette opération.

La preuve du manquement délibéré en matière de réintégration de charges

Pour établir un manquement délibéré au sens de l’article 1729 du code général des impôts, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. La simple circonstance que des travaux immobiliers aient été initialement comptabilisés en immobilisations puis déduits en charges ne suffit pas à établir cette intention délibérée, même en l’absence d’ambiguïté quant à leur nature.

Le pouvoir d’appréciation souveraine du juge du fond sur les faits

Le juge administratif d’appel dispose d’un pouvoir souverain d’appréciation des faits qui lui sont soumis. Lorsqu’il estime que l’administration n’apporte pas la preuve requise d’un élément constitutif du manquement délibéré, cette appréciation ne peut être remise en cause en cassation que si elle est entachée de dénaturation ou d’erreur de droit.

Article 38 du code général des impôts, Article 209 du code général des impôts, Article 1729 du code général des impôts, Article L. 761-1 du code de justice administrative

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